Op naar de volgende verruiming in de doorschuiffaciliteiten

De Nederlandse belastingwetten kennen diverse doorschuiffaciliteiten. Het gaat dan bijvoorbeeld om de geruisloze doorschuiving bij inbreng in de BV, de doorschuiffaciliteit bij overlijden, bij overdracht van de onderneming aan mede-ondernemers of werknemers en de doorschuiffaciliteiten bij fusie en splitsing in de vennootschapsbelasting. 

Daarnaast bestaan doorschuiffaciliteiten zonder dat een ander daarbij betrokken is. Denk dan aan de herinvesteringsreserve en aan de doorschuiving van stakingswinst naar een andere onderneming van dezelfde belastingplichtige of doorschuiving van werkzaamheidsvermogen naar ondernemingsvermogen bij dezelfde belastingplichtige. 
De kern van al deze doorschuiffaciliteiten is, ruim gesteld, te bereiken dat belastingheffing niet in de weg staat met betrekking tot continuering van de bedrijfsactiviteiten. 
Bij alle faciliteiten geldt dat daaraan voorwaarden zijn verbonden om te voorkomen dat oneigenlijk gebruik optreedt. Die voorwaarden kunnen betrekking hebben op de termijn waarbinnen een en ander zijn beslag krijgt of op de personen die bij de transactie betrokken zijn. 

Uiteraard zullen er altijd belastingplichtigen zijn die niet voldoen aan de voorwaarden en om die reden een ruimere werking bepleiten. Ook bestaan soms meer objectieve argumenten om een aanpassing te bepleiten. Hoewel de faciliteiten namelijk merendeels al langere tijd bestaan, is nog altijd sprake van opvallende onderlinge afwijkingen in de voorwaarden. Denk daarbij bijvoorbeeld aan de afwijkende benadering tussen de reorganisatievrijstellingen in IB en Vpb enerzijds en die in de overdrachtsbelasting anderzijds. Ook is opvallend dat de wetgever wel een doorschuiffaciliteit voor ondernemingsvermogen creëert in IB en Vpb, terwijl de overdrachtsbelasting geen faciliteit kent als aandelen in een og-lichaam worden geschonken.

Doorschuiffaciliteit bij uitgroei tot onderneming

De Hoge Raad heeft recent geoordeeld over de doorschuiffaciliteit als werkzaamheidsvermogen uitgroeit tot een onderneming. De wetgever heeft deze faciliteit ooit gecreëerd voor gevallen waarin een werkzaamheid langzaam groeit en uiteindelijk het werkzaamheidsvermogen ontstijgt en een onderneming wordt. Omdat voor de bepaling van het resultaat uit overige werkzaamheid het totaalwinstbeginsel geldt, leidt die sfeerovergang van werkzaamheid naar onderneming tot een staking van de werkzaamheid. Daarom zou bij een dergelijke overgang naar een onderneming afgerekend moeten worden over de stille reserves. 
De wetgever achtte dat onwenselijk en om die reden is art. 3.99 Wet IB 2001 gecreëerd. De uitgroei naar een onderneming leidt dan niet tot afrekening en een doorschuiffaciliteit kan worden toegepast.

Hoge Raad verruimt doorschuifregeling

De Hoge Raad oordeelde recent dat deze doorschuiffaciliteit echter ook toepassing kan vinden als geen sprake is van zelfstandige groei van de werkzaamheid naar een onderneming. In het berechte geval was sprake van, kort gesteld, een ter beschikking gesteld vermogensbestanddeel. Vanwege een juridisch andere vormgeving, werd dat vermogensbestanddeel op dat moment ondernemingsvermogen. Volgens de belastingdienst was daarop de doorschuifregeling niet van toepassing. Echter, de Hoge Raad oordeelde anders. Volgens de Hoge Raad valt niet in te zien dat onder uitgroeien slechts wordt verstaan de situatie van groei van de werkzaamheid. Volgens de Hoge Raad valt ook het wijzigen van de context van de werkzaamheden onder die bepaling. Derhalve was door de juridische wijziging weliswaar geen sprake meer van werkzaamheidsvermogen, maar als sprake is van heretikettering als ondernemingsvermogen is de doorschuiffaciliteit ook van toepassing.

Gevolgen arrest Hoge Raad

Dit arrest biedt voor de praktijk belangrijke mogelijkheden. Daarbij moet men vooral denken aan de situatie waarin sprake is van tbs vermogen dat men liever zou willen inbrengen in de BV. Momenteel bestaan daarvoor geen mogelijkheden. Maar met dit arrest in de hand lijkt die mogelijkheid wel te bestaan. Door met de eigen BV een firma aan te gaan, zou het ter beschikking gestelde vermogensbestanddeel ondernemingsvermogen worden. Derhalve kan daarbij de doorschuiffaciliteit toepassing vinden. Vervolgens zou men het firma-aandeel (inclusief het bewuste vermogensbestanddeel) weer kunnen inbrengen in een nieuw op te richten BV, waarbij de geruislozeinbrengfaciliteit van art. 3.65 Wet IB 2001 wordt toegepast.

Als het vermogensbestanddeel een onroerende zaak is, kan daarbij onder voorwaarden zelfs gebruik worden gemaakt van een vrijstelling in de overdrachtsbelasting. Als slotstuk van deze transacties kan vervolgens de oude BV met de nieuwe bv juridisch fuseren en is het doel bereikt. Waarschijnlijk acht de wetgever dergelijke adviezen niet wenselijk. Ook moet men zich tegenwoordig kennelijk de vraag stellen of een dergelijke opzet ethisch verantwoord is. Maar die ethische kant laat ik graag aan anderen.

Ik constateer slechts dat de wetgever een faciliteit creëert om onwenselijke afrekeningen te voorkomen, maar vervolgens die faciliteiten kennelijk beperkt wil toekennen of toepassen. Het zou op de weg van de wetgever liggen om tot voldoende ruime faciliteiten te besluiten en vooral ook om ongeacht de rechtsvorm tot gelijke faciliteiten te komen die bovendien ook nog eens voor alle heffingswetten dezelfde voorwaarden kennen. Hopelijk besluit de wetgever dit arrest van de Hoge Raad niet te repareren maar ruiterlijk toe te geven dat de nu door de Hoge Raad geoordeelde toepassing meer in overeenstemming is met de ratio van de regeling. En als men dit laatste doet, zou men ook kunnen besluiten om de doorschuiffaciliteit naar mede-ondernemers en werknemers ook in de vennootschapsbelasting van toepassing te verklaren.

Een BV kan de door haar gedreven onderneming immers thans niet geheel of gedeeltelijk overdragen aan een werknemer of aan een mede-firmant. Het feit dat een onderneming door een BV wordt gedreven betekent niet automatisch dat die rechtsvorm ook voor de opvolger de meest geëigende rechtsvorm is. Om bedrijfseconomische wenselijk geachte overdracht fiscaal niet te belemmeren, ligt een doorschuifregeling in de Vpb voor die gevallen ook voor de hand. Ook daar geldt bovendien het argument dat overdracht aan een mede-firmant of werknemer vanwege de kennis en ervaring met de onderneming juist goed is voor het voortbestaan van de onderneming.